A房地產(chǎn)企業(yè)會(huì )計小李近日向稅務(wù)部門(mén)咨詢(xún)，企業(yè)年終結賬時(shí)，賬面有300萬(wàn)元的商鋪預收租金在“預收賬款”科目沒(méi)有結轉收入，根據《企業(yè)所得稅法》的規定，租金收入應當按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實(shí)現，可是企業(yè)的商鋪有一部分還處于在建狀態(tài)，要到2010年3月才交付客戶(hù)，這樣的業(yè)務(wù)該如何處理呢？
根據小李會(huì )計的介紹，該企業(yè)“預收賬款”科目300萬(wàn)元租金包括兩部分收入，一是2009年8月已經(jīng)出租交付提前收取的一年商鋪租金200萬(wàn)元；二是2009年10月收取的業(yè)主應明年交付的商鋪預租定金100萬(wàn)元。
以上業(yè)務(wù)均涉及營(yíng)業(yè)稅、房產(chǎn)稅、企業(yè)所得稅，對于預租與預收租金，具體處理上有所不同。
營(yíng)業(yè)稅： 《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細則》規定，納稅人提供租賃業(yè)勞務(wù)，采取預收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預收款的當天。以上業(yè)務(wù)無(wú)論是預租與預收租金，都符合出租房產(chǎn)所收到的預收租金的性質(zhì)，應繳納營(yíng)業(yè)稅300×5%＝15（萬(wàn)元）。
房產(chǎn)稅：國家稅務(wù)總局《關(guān)于房產(chǎn)稅、城鎮土地使用稅有關(guān)政策規定的通知》（國稅發(fā)〔2003〕89號）規定，出租、出借房產(chǎn)，自交付出租、出借房產(chǎn)之次月起計征房產(chǎn)稅和城鎮土地使用稅。預租房產(chǎn)由于并未實(shí)際交付出租，2009年不必考慮房產(chǎn)稅。預收的交付商鋪租金200萬(wàn)元，具備繳納房產(chǎn)稅的條件，為簡(jiǎn)便計算，按照實(shí)際收款繳納房產(chǎn)稅200×12%＝24（萬(wàn)元）。
企業(yè)所得稅：租金收入按照合同約定應付租金的日期確認收入的實(shí)現，應確認收入200萬(wàn)元，而不論租金對應期限長(cháng)短，與會(huì )計處理明顯有異。會(huì )計處理遵循企業(yè)會(huì )計準則規定，一是相關(guān)的經(jīng)濟利益能夠流入企業(yè)；二是收入的金額能夠合理地計量。2009年會(huì )計處理僅確認200萬(wàn)元中8月~12月4個(gè)月的收入即66.67萬(wàn)元，這樣匯算清繳就需要作納稅調整。不過(guò)，國家稅務(wù)總局《關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅若干問(wèn)題的通知》（國稅函〔2010〕79號）發(fā)布后，這一差異可以忽略。該文件規定，如果交易合同或協(xié)議中規定租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根據稅法規定的配比原則，出租人可對上述已確認的收入在租賃期內分期均勻計入相關(guān)年度收入。這樣的解釋與會(huì )計核算保持了一致性，匯算清繳時(shí)無(wú)需納稅調整。預租定金與此不同，《房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)〔2009〕31號）第十條規定，企業(yè)新建的開(kāi)發(fā)產(chǎn)品在尚未完工或辦理房地產(chǎn)初始登記、取得產(chǎn)權證前，與承租人簽訂租賃預約協(xié)議的，自開(kāi)發(fā)產(chǎn)品交付承租人使用之日起，出租方取得的預租價(jià)款按租金確認收入的實(shí)現。所以，A房地產(chǎn)企業(yè)取得的100萬(wàn)元商鋪預租定金，2009年無(wú)需計入所得稅收入，到2010年3月實(shí)際出租交付時(shí)才計入所得稅收入。
那么，A房地產(chǎn)企業(yè)為業(yè)主開(kāi)具的200萬(wàn)元服務(wù)業(yè)發(fā)票，客戶(hù)可以按200萬(wàn)元扣除嗎？顯然不可以。根據《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十七條的規定，以經(jīng)營(yíng)租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費支出，按照租賃期限均勻扣除。因此，客戶(hù)不能將200萬(wàn)元全額計入成本在2009年度進(jìn)行稅前扣除，僅可扣除4個(gè)月租金66.67萬(wàn)元，如已全額計入成本，就需要作納稅調整。
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